编者按：全面营改增试点进入倒计时。5月1日起，我国营改增试点范围将进一步扩大到建筑业、房地产业、金融保险业和生活服务业，完成后营业税将退出历史舞台。“收官”在即，如何理解营改增改革在财税体制改革中的意义？如何看待营改增后对四大行业的影响以及对于百姓生活带来哪些变化？自今日起，新华网特别推出《机构解读营改增》系列报道，邀请包括普华永道、德勤、安永、毕马威等四大会计师事务所在内的专业机构解读营改增。此为系列报道第二篇。 根据财政部、国家税务总局在3月发布的《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（以下简称为《通知》），毕马威中国授权新华网发布报告，解读本次营改增试点最受关注的房地产业和金融业，分析了房地产业营改增对宏观经济的实质性影响，以及金融业营改增值得关注的问题。 ◆房地产业营改增后确保税负只降不增 2016年3月24日，财政部和国家税务总局联合发布了财税[2016]36号文（以下简称为36号文），明确从2016年5月1日起，将房地产业、建筑业、金融服务业和生活服务业等剩余营业税行业纳入营改增体系，并明确了适用于四大行业的相关增值税税率和具体政策。其后，国家税务总局又以公告形式连续发布了多个文件，针对纳税人进行不动产转让或经营租赁、房地产开发企业销售自行开发的房地产项目等具体问题进行了明确。深入分析相关营改增政策，房地产业完全可以实现国务院总理李克强“确保税负只减不增”的目标，同时不动产纳入增值税抵扣链条也将对其他行业税负带来积极影响。 ◆营改增对房地产业的总体影响 营改增新政下，对于房地产业的定义与营业税法规下的规定基本一致，意味着增值税将适用于房地产销售和租赁业务，并且影响主要的房地产类型，比如住宅、写字楼、工业地产、以及商业地产等。房地产业将适用于11%的增值税税率，较之营业税5%的税率有大幅上涨。但由于增值税实际上是基于增值额征税，而营业税是基于全额征税，所以单纯比较新老税率是没有意义的。另外，过渡性政策的实施也会减轻企业税负。 总体而言，房地产业适用的营改增新政中具有实质性宏观经济影响主要包括以下内容： 1.过渡性政策 房地产业可能是受本次“营改增”新政影响最大的行业。为了在不影响市场经济秩序的前提下，保证改革的顺利推进，财税部门特别就存量的房地产项目引入过渡性政策，其中包括房地产开发企业中的一般纳税人销售老房地产项目，以及一般纳税人出租现有不动产，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。这意味着房地产企业的老项目可以适用和营业税同样的税率，可以实现营改增后平稳的过渡，增值税率不会突然间提高到11%。销售2016年5月1日后取得的或新开发房地产项目才适用于11%的增值税率。 2.支付的土地价款可以扣除 当房地产开发商销售房地产计算增值税额的时候，向政府部门支付的土地价款可以从销售额中扣除，以有效地保证房地产开发商只对其增值的部分进行纳税。但此规定只能用于房地产开发商按照11%的增值税率缴纳增值税，而不适用于开发商选择过渡期政策按征收率缴纳增值税的情况。 3.分期抵扣适用于11%增值税率的不动产进项税额 增值税一般纳税人2016年5月1日之后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，其进项税额可分2年从销项税额中抵扣。第一年可抵扣60%，于取得扣税凭证的当期从销项税额中抵扣；第二年可抵扣40%，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。如果纳税人发生不动产处置或注销等情况，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，允许于销售的当期从销项税额中抵扣。在现行的营业税制下，购入房地产资产未曾有过可被抵扣的制度，这代表着在增值税税制下的巨大发展，尽管就国际增值税税制惯例而言，这种分期抵扣增值税进项税额的方式并不常见。相关抵扣政策确保了增值税链条的完整性，并将抵扣分为两年，营改增后将在很大程度上促进房地产交易的活跃性。 营改增无疑是一项重大的税制改革举措，每当新法规发布后，市场上通常需要大约12至18个月的适应期。预期会有许多曾经在国际增值税体制出现过的系统性问题也可能在我国发生，因此，政策的落地实施需要征纳双方就企业经营业务和政策理解及解读逐步达成一致。
◆营改增对金融业的总体影响 2016年3月24日，财政部和国家税务总局联合发布了财税[2016]36号文，明确从2016年5月1日起，将房地产业、建筑业、金融服务业和生活服务业等剩余行业纳入营改增体系，并明确了适用于四大行业的相关增值税税率和具体政策。 36号文对于金融服务的定义是指经营金融保险的业务活动，包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。金融服务适用于6%的增值税税率，较之5%的营业税税率略有上升。但由于增值税实际上是基于差额征税（销项减进项），而营业税是基于全额征税（仅销项），所以单纯将新税率和老税率直接比较是没有意义的。 新政策对于金融服务业的主要影响在于： 1.金融服务业的主要收入都将适用于6%增值税，包括贷款服务取得的利息收入，包括手续费、佣金等在内的直接收费金融服务，保险费收入以及金融商品转让； 2.增值税免税政策适用范围相对有限，主要适用于金融行业同业往来利息收入、联行往来利息收入、一年以上人身保险产品的保费收入；存款利息不属于增值税征税范围； 3.利息费用以及与贷款业务直接相关的佣金与手续费支出所产生的进项税额均不可抵扣。但是法规中未说明不可抵扣的规定是否将一直适用； 4.根据目前的增值税政策，除为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务和出口货物提供的保险服务外，出口金融服务仍需要缴纳增值税；但出口金融类咨询服务可以免税。这一政策未来可能会有所改变； 5.进口金融服务需要代扣代缴增值税。 对于不能抵扣贷款相关的利息费用和手续费用相关进项税的规定，假设在金融机构服务定价不变的前提下，从原来5%营业税改为6%增值税，借款方将承担借款行为相应的增值税，借款成本增加。因此，金融机构提供的贷款服务和收取手续费等业务将很难直接将其收取的增值税向借款方进行转嫁。 值得注意的是，增值税法规对应税行为的定义，通常不以纳税人从事的行业性质来判断，而是以纳税人发生的具体应税行为来判断纳税义务。也就是说，即使不是金融机构，只要发生了贷款服务定义范围内的应税行为，都应按照贷款服务来计算缴纳增值税。贷款服务的增值税适用税率为6%。 对目前企业集团之间常见的资金池业务将会导致一定程度上的影响。鉴于资金池业务应该按照贷款服务缴纳增值税，一方面从资金池取得贷款利息收入的一方需要按照6%计算缴纳增值税，而支付利息的一方却无法就其缴纳的增值税进行进项税额抵扣。因此，营改增后，关联企业之间需要重新考虑资金池的安排。 但是，值得注意的是，36号文给予了集团内统借统还业务特殊的优惠待遇，即集团内统借方向资金使用单位收取不高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，则可适用增值税免税政策。统借统还业务不同于资金池业务，指的是企业集团或者集团核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位，并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息，并也由企业集团统一归还的业务。这一政策是原来营业税税制下优惠政策的延续。（作者系毕马威中国间接税合伙人沈瑛华）
